Меню

Новости


Трудовые отношения с несовершеннолетними
Ошибки работодателей при увольнении в связи с сокращением
Управление налоговыми рисками
Защитить туристов: новые требования к туроператорам
Обзор судебной практики по налоговым спорам за апрель 2013 года

Главная страница >> Юридические статьи >> Ответственность по рецепту, или смягчающий ингредиент

Ответственность по рецепту, или смягчающий ингредиент


Статья 112 НК РФ, приуроченная к обстоятельствам, смягчающим и отягчающим ответственность за совершение налогового нарушений закона, действует уже 14 лет – с момента введения в действие части первой НК РФ. И это все время налогоплательщики нещадно и порой бездумно эксплуатируют ее положения на стадии судебного обжалования решений налоговых органов. Своим мнением об использовании данной нормы – правильном и не совсем – делится судья арбитражного суда первой инстанции. 

Андрей Потапов, судья Арбитражного суда Кемеровской области

В налоговом споре довольно часто не присутствует дух партнерства, и в итоге участники забывают об основных началах налогового законодательства. В следствии этого как правило разногласия доходят до суда.

Стремясь снизить величину доначислений при обжаловании решения инспекции, налогоплательщики включают в обязательную программу спора заявление о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность. Однако порой они не задумываются о сущности своих доводов и про их последствиях. Рассмотрим правовые основания для применения этой меры и определим, как поступать, для того, чтобы грамотно встать на защиту свои права в споре с инспекцией и в суде.

Выбираем оправдания

Смягчить ответственность за совершение налогового нарушений закона могут любые обстоятельства, если их признают таковыми суд либо налоговый орган (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ). При наличии хотя бы 1-го из них размер штрафа делается меньше не меньше чем вдвое сравнивая с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ. О таком, например, сообщается в п. 3 ст. 114 НК РФ, а еще в постановлении Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999.

Чаще всего в виде обстоятельств, заявленных в виде смягчающих ответственность, в налоговых спорах встречаются:

• наличие пеней, начисленных за несвоевременную уплату налога;

• первичное привлечение к ответственности.

Коротко о пенях

Начнем с обстоятельства, на которое чаще всего ссылаются в виде смягчающего. Сразу стоит отметить про то, что такая ссылка не имеет под собой правового основания, потому, что при таком варианте не учитывается правовая природа пеней. Их начисление за несвоевременное перечисление налога является компенсацией потерь бюджета, возникших из-за несвоевременного поступления средств в бюджет (постановление КС РФ от 17.12.1996 № 20-П).

То есть в следствие налогового законодательства уплата пеней не освобождает от ответственности за совершение налогового нарушений закона (п. 2 ст. 75 НК РФ). В следствии этого на это обстоятельство в виде смягчающего ссылаться неверно.

Как считать нарушений закона

Остановимся подробнее на таком смягчающем обстоятельстве, как первичное привлечение к ответственности.

Оценка “первичности” весьма субъективна, и вокруг этой проблемы ведется большое количество споров.

Действительно, совершение налогового нарушений закона первый раз быть может признано смягчающим ответственность обстоятельством по основаниям подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ.

Но при всем при этом повторность его совершения в следствие положений п. 2 и п. 3 такой же статьи является отягчающим ответственность обстоятельством.

Таким образом, возникает спорная ситуация, при которой не соблюдается линейная череда установления ответственности. То есть средний показатель выпадает.

И все же указанная коллизия не вредит использовать факт первичного совершения нарушений закона в виде смягчающего ответственность обстоятельства. Привлекаем внимание на отличительные черты пп. 2 и 3 ст. 112 НК РФ. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции на протяжении 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда либо налогового органа (п. 3 ст. 112 НК РФ). Таким образом, обстоятельства, отягчающие ответственность, при повторности нарушений закона (п. 2) могут быть использованы если соблюдать условие наличия обстоятельств по п. 3, то есть на протяжении 12 месяцев после привлечения лица к ответственности за аналогичное нарушения закона. Во всех иных случаях отягчение налоговой ответственности недопустимо.

На это, например, указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 25.05.2010 № 1400/10.

Однако это уже не означает, что при отсутствии отягчающих ответственность обстоятельств налоговое нарушения закона всегда будет считаться идеальным первый раз. У каждой организации есть своя эпопея, в т. ч. налоговая. Повторность ошибок в налоговом учете, а еще при уплате налогов и сборов, нельзя поощрять. Таким образом, если у налогоплательщика нет отягчающих ответственность обстоятельств, признаваемых таковыми согласно законам пп. 2 и 3 ст. 112 НК РФ, это само собой не имеет возможности служить поводом для применения смягчающих обстоятельств на основании подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ. Если проследить судебную практику по различным округам, мы увидим, что если суды и допускают смягчение ответственности по такому основанию, то, в большинстве случаев, только лишь с учетом других смягчающих обстоятельств.

Отсутствие отягчающих обстоятельств еще не повод рассчитывать на смягчение ответственности за совершение налогового нарушений закона.

Когда стелить соломку

Чаще всего о наличии смягчающих обстоятельств заявляют уже тогда уже, когда спор с инспекцией доходит до суда. В следствии этого в виде контраргумента инспекторы указывают, что налогоплательщик не заявлял о таком перед этим – при представлении возражений на акт проверки, в процессе рассмотрения ее материалов либо при апелляционном обжаловании решений в вышестоящий налоговый орган.

Такая точка зрения логична, т. к. на основании ч. 4 ст. 200 АПК РФ суд проводит проверку ненормативный правовой акт налогового органа:

• на законность и обоснованность;

• на полномочия налоговых органов по его принятию;

• на обстоятельства нарушения законных прав и интересов заявителя в области предпринимательской и иной экономической деятельности.

Однако перечисленные обстоятельства инспекторы должны монтировать и давать оценку самостоятельно, вне зависимости от заявлений и ходатайств налогоплательщиков. Это предусмотрено положениями подп. 4 п. 5 ст. 101, п. 7 ст. 101.4 НК РФ, которые предписывают руководителю (заместителю руководителя) налогового органа в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки выявлять обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового нарушений закона, или обстоятельства, смягчающие либо отягчающие его ответственность. Таким образом, инспекторы так или иначе обязаны выявлять, исследовать и оценивать обстоятельствам, которые способны послужить смягчению ответственности.

В это же время привлекаем внимание на следующий момент.

Заявляя о наличии смягчающих обстоятельств на стадии рассмотрения материалов проверки, многие налогоплательщики могли бы вовсе избежать спора. Такая стратегия не имеет каких-либо сюрпризов. Возможность смягчить ответственность при судебном обжаловании сохраняется вне зависимости от того, дал ли налоговый орган оценку этим обстоятельствам и послужили ли они основанием для частичного смягчения. И тут почему.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового нарушений закона, может установить как налоговый орган, так и суд, рассматривающий дело (п. 4 ст. 112 НК РФ). В следствии этого если налогоплательщик на стадии проверки заявит про их наличии и инспекторы смягчат его ответственность, это вовсе не отметает возможности того, что в дальнейшем суд смягчит их еще больше. О таком говорит и Президиум ВАС РФ: суд обязан оценить соразмерности исчисленного штрафа тяжести идеального нарушений закона и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже если соблюдать условие, что налоговый орган частично применил положения ст. 112 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 № 3299/10).

Лучше меньше, да лучше!

Обстоятельства, которые способны послужить для смягчения ответственности, в каждом конкретном случае индивидуальны. Их нужно сопоставлять с субъектом налоговых правоотношений. Это уже не означает, что чем больше обстоятельств заявит налогоплательщик, тем лучше. Такая точка зрения ошибочна.

Несомненно, суд должен оценить всем доводам сторон, проанализировать их в совокупности с материалами дела. Но не стоит забывать, что обстоятельства, которые заявлены с целью смягчения ответственности, обязаны быть применимы к обстоятельствам дела, находиться в причинно-следственной связи. Они должны относиться непосредственным образом к налогоплательщику. Иначе заявленная “гора” обстоятельств теряет свою индивидуальность и не способствует установлению дифференцированного размера публично-правовой ответственности за деяние.

Не стоит опасаться просить инспекцию о применении смягчающих обстоятельств задолго до суда. Ведь арбитрам ничто не навредит дать оценку их заново и принять во внимание те доводы налогоплательщика, которые инспекция не приняла к сведению.

На это обратил внимание Конституционный Суд РФ в постановлениях от 15.07.1999 № 11-П и от 12.05.1998 №14-П.

Нередки в судебной практике случаи, когда заявление обстоятельств, смягчающих ответственность, может противоречить всей точки зрения компании в споре, делая ее нелогичной и непоследовательной.

Пример

Налоговый орган привлек компанию к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное выполнение прямых обязанностей налогового агента. Она оспаривает соответствующее решение, указывая на отсутствие самого события нарушений закона и оснований для привлечения к налоговой ответственности. При всем при этом среди смягчающих ответственность обстоятельств заявлено о незначительности допущенной просрочки перечисления удержанного налога.

Очевидно, что в этом примере доводы налогоплательщика об отсутствии вины и о незначительности нарушения срока уплаты налога противоречат друг дружке. Заявляя о наличии аналогичного смягчающего обстоятельства, о незначительности допущенной просрочки с целью смягчения наказания, фактически признает факт нарушений закона и наличии вины.

В завершение замечу, что перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность является открытым. Однако это уже не означает, что применять их можно без учета характера идеального нарушений закона, а еще степени вины правонарушителя. К выбору стратегии смягчения назначенной налоговой ответственности следует подходить взвешенно, а заявлять о них лучше заранее. Тогда высоки шансы уладить спор с инспекцией до суда.

Снизить ответственность помогут смягчающие обстоятельства, которые:

основаны на фактах;

связаны с событием нарушений закона;

соотносимы с субъектным составом нарушений закона.

От редакции

Мы прекрасно понимаем, что судебные акты принимаются по конкретным делам и не являются источниками права, которыми должны руководствоваться налогоплательщики. Но осознаем мы и то, что следование однозначной точки зрения арбитражных судов снижает конечные риски по спору с инспекцией. Однако когда единства мнений у судов нет, это играет налогоплательщикам на руку.

Обстоятельства, смягчающие ответственность, дают возможность только лишь урезать наложенный штраф. Освободить же компанию от ответственности вовсе арбитры не имеет право, сколь бы существенны ни были такие обстоятельства. Тем, кто намерен снять с компании штрафы целиком, может помочь ст. 109 НК РФ. В этой норме перечислены обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового нарушений закона. В их числе – отсутствие вины.

Перечень обстоятельств, исключающих вину (ст. 111 НК РФ), в свою очередь, как и список в ст. 112 НК РФ, носит открытый характер. Это дает возможность судьям называть исключающими вину в т. ч. те обстоятельства, которые принято квалифицировать только лишь как смягчающие ответственность – и то не часто. Яркий пример – такое обстоятельство, как “отсутствие единообразной арбитражной практики”, то есть ситуация, когда у судов нет консолидированной точки зрения по спорному вопросу налого- обложения.

Буква закона

Налоговый кодекс России

Статья 109 

Лицо не быть может привлечено к ответственности за совершение налогового нарушений закона при наличии хотя бы 1-го из таких обстоятельств:

1) отсутствие события налогового нарушений закона;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового нарушений закона;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового нарушений закона, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового нарушений закона.

В ряде случаев суды признают, что наличие противоречивой арбитражной практики по спорному вопросу имеет шанс стать обстоятельством, исключающим вину компании в неуплате налога.

Так, Арбитражный суд Омской области отказал в привлечении компании к ответственности ввиду отсутствия единообразной арбитражной практики применения норм законодательства о налогах и сборах. Спор касался правомерности отнесения к расходам на оплату труда премий, выплаченных по итогам конкурса профессионального мастерства (решение Арбитражного суда Омской области от 26.12.2008 № А46-20920/2008, постановлением 8-го арбитражного апелляционного суда от 17.03.2009 оставленное в этой части в силе).

Причем это решение не единично. ФАС Уральского округа не признал ссылку налоговый органа на то, что “судебные акты арбитражных судов принимаются по конкретным делам и не являются источниками права, которыми могли (должны) руководствоваться налогоплательщики в процессе претворения в жизнь предпринимательской деятельности”.

Судьи приняли решение, что наличие противоречивой судебной практики по рассмотренному вопросу на дату совершения сделки может явиться обстоятельством, исключающим вину предпринимателя в неуплате налога. Они напомнили, что право установления и оценки обстоятельств, исключающих вину лица в совершении нарушений закона, принадлежит суду, который по собственному усмотрению может признать таковым обстоятельство, установленное в процессе судебного разбирательства.

На этом основании оспариваемое решение налогового органа в части наложения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ суд признал недействительным. Заметим, что предметом данного спора явилось невключение предпринимателем на УСН в налоговую базу по единому налогу полученного дохода от реализации недвижимого имущества (постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2010 № Ф09-5178/10-С3).

С учетом количества спорных вопросов применения налогового законодательства, по которым судебная практика не едино образна, польза таких прецедентов в обсуждении, с нашей точки зрения, не имеет нужду.



Читайте так же:
Заказчик отказался оплатить услуги. В суде исполнитель взыскал долг несмотря на отсутствие акта
Две недели на «подумать»
Нахождение работника на листке временной нетрудоспособности в день увольнения не позволяет расторгнуть с ним трудовой договор на законных основаниях